DERECHO

1. Introducción

1.Poder Tributario. Concepto

En la doctrina tradicional , el concepto de poder tributario , o de soberanía tributaria , venía considerado como el fundamento o justificación del tributo, institución que se consideraba asentada en la posición de supremacía inherente a la propia existencia del Estado. El tributo es, según este planteamiento , la prestación pecuniaria que el ente público tiene la capacidad de exigir en base a su potestad de imperio.

De acuerdo con esto, en dicha categoría se distinguía entre el poder originario , correspondiente al Estado, como titular de la soberanía , y el poder tributario derivado, correspondiente a los entes públicos de nivel inferior al Estado, que disfrutan de dicho poder solo en la medida en que les viene atribuido por el propio Estado.

Esta concepción , a nuestro juicio , no es válida en los momentos actuales, es decir en el marco del Estado de Derecho de nuestra C.E. de 1978. En primer lugar el poder tributario no puede ser considerado como el fundamento de la imposición. Ni se puede hablar tampoco de un poder originario inherente al Estado por su simple existencia. El poder tributario, como los restantes poderes o potestades públicos, existe jurídicamente sólo en virtud de la Constitución y dentro de los límites establecidos en ésta.

Al estudiar el poder tributario nos referimos a la cuestión de la distribución de los diferentes entes públicos de base territorial (Estado, Comunidades Autónomas, corporaciones locales) de la potestad de establecer tributos. La diferencia en el poder tributario de estos hay que encontrarla en los límites que la Constitución establece para cada uno de los diferentes supuestos.

2. Poder Tributario originario y derivado.

Es esta una distinción de carácter técnico que se basa en el rango de la norma que reconoce el poder. Así , será poder originario el establecido por la Constitución y será poder derivado el reconocido por normas subordinadas a aquélla (en nuestro sistema , leyes orgánicas y leyes ordinarias). La Constitución española expresamente acoge la distinción en los apartados 1 y 2 del artículo 133, que dispone :

La potestad originaria para establecer los tributos corresponde exclusivamente al Estado , mediante ley.

Las CCAA y las Corporaciones Locales podrán establecer y exigir tributos de acuerdo a la Constitución y las leyes.

En fecha reciente se ha escrito que la distinción entre poder originario y poder derivado constituye , dentro del marco constitucional contemporáneo un falso debate, dado que tanto el poder financiero del Estado como el de los restantes entes políticos territoriales (CCAA y provincias y municipios) aparecen explícitamente reconocidos por la Constitución . Se añade, además, con agudeza , que ese reconocimiento conlleva a que no necesariamente el Estado , las Cortes Generales , no sólo estan facultadas para establecer el marco normativo dentro del cual dichos entes deben ejercer su poder financiero , sino que necesariamente deben dictar tales normas , porque a ello les obliga la Constitución. De donde se extrae la consecuencia de que la distinción entre poder originario y poder derivado no puede apoyarse en el rango de la norma que la establece, sino en el señalamiento de unos límites adicionales - establecidos en la ley estatal - que encauzan jurídicamente el poder de las Comunidades y de las Corporaciones locales (Martín Queralt y Lozano Serrano).

En este sentido Ferreiro entiende , en la línea indicada por Ramalho y Cazorla , que al atribuir al Estado la potestad originaria para establecer tributos la Constitución quiere significar y resaltar únicamente que el poder tributario del Estado sólo está condicionado y limitado por la Constitución , mientras que Comunidades autónomas y Corporaciones locales están condicionadas en este terreno como dice el artículo 133.2 de la CE por la Constitución y leyes.

La distinción entre poder tributario originario - poder tributario derivado, en su formulación tradicional , ha perdido así en gran parte y como consecuencia del nuevo significado atribuido por la Constitución a la expresión “potestad originaria” , su utilidad para explicar nuestro actual ordenamiento positivo.

Límites del Poder tributario.

Límites internacionales.

Por debajo de la Constitución, la primera de las fuentes en el orden de jerarquía es la representada por los tratados internacionales. Así lo entiende mayoritariamente la doctrina. Los tratados internacionales válidamente celebrados , una vez publicados oficialmente en España. Formaran parte del ordenamiento, dice el art. 96 de la C.E., que añade que sus disposiciones sólo podrán ser derogadas , modificadas o suspendidas en la forma prevista en los propios tratados o de acuerdo con las normas generales del Derecho internacional. Se acoge al principio de recepción automática frente al de recepción especial (ratificación mediante una norma interna ); recepción especial que parece inspirar el art. 13 de la L.G.T. “las cláusulas de naturaleza tributaria que aparezcan contenidas en acuerdos o tratados internacionales carecerán de eficacia en tanto no sean estos ratificados con arreglo al ordenamiento jurídico nacional” , así como el art. 22 b ) del mismo cuerpo legal (que requiere un decreto para la modificación del ámbito de aplicación de la les leyes tributarias españolas derivadas de la aplicación de acuerdos internacionales “, Dichos preceptos deben entenderse derogados, como ha señalado la jurisprudencia.

Con relación al derecho tributario , tienen interés en primer lugar , los tratados bilaterales para evitar la doble imposición . Dichos tratados en cuanto suponen su ejecución o derogación de alguna ley o exigen medidas legislativas para su ejecución , requieren previa autorización de las Cortes Generales (art. 94.1 C.E.).

Otro tratado de gran interés para nuestra disciplina es el de adhesión a las Comunidades Europeas . En este caso, al tratarse de un supuesto que entraña cesión de competencias legislativas a una entidad supranacional, es necesaria la autorización mediante Ley Orgánica , según prevé el art. 93 C.E..

El Derecho Comunitario.

Precisamente con la adhesión de España a la C.E.E. adquieren categoría de fuente del Derecho nacional las normas comunitarias. Es decir, no sólo los tratados que regulan las Comunidades (Derecho comunitario básico primario) , sino también las normas creadas en base a dichos tratados y singularmente en base al tratado de Roma , constitutivo de la CEE (Derecho comunitario derivado).

Las normas comunitarias, producidas por el órgano legislativo de la Comunidad (El Consejo) son de tres clases : reglamentos, directivas y decisiones. De entre ellas tienen especial interés para nuestra materia las directivas. Más concretamente, las directivas relativas a la armonización fiscal , Las directivas obligan a los Estados miembros destinatarios en cuanto al resultado a alcanzar , dejando a las instancias nacionales la competencia en cuanto a la forma y medios . En cuanto a la relación de estas normas con el ordenamiento interno hay que subrayar el principio de la primacía del Derecho comunitario , reconocido por la doctrina y por la jurisprudencia constante del Tribunal de Justicia. Primacía que se fundamente no tanto en consideraciones de orden jerárquico cuanto en el criterio de cesión de las competencias a la entidad supranacional , conforme al propio Tratado de Adhesión.

El Poder Tributario en la Constitución.

El Poder Tributario del Estado

Dicho poder se encuentra reconocido en el art. 133.1 C.E.: La potestad originaria para establecer los tributos corresponde exclusivamente al Estado, mediante ley”. A pesar de la redacción del precepto , hemos de decir que la caracterización del Poder Tributario del Estado como originario carece casi totalmente de efectos jurídicos . Su significado hay que buscarlo más bien en el ámbito simbólico-político. En todo caso, podría entenderse que esta calificación constitucional del poder tributario del Estado legitima la precedencia de éste sobre el de las Comunidades Autónomas en los casos de colisión. El poder tributario del Estado debe ejercerse respetando los principios de imposición establecidos en al propia CE, que tienen la función de mandato al legislador y límite a su actuación. Estos principios de la imposición se encuentran fundamentalmente en el art. 31 CE . En primer lugar hay que hablar del límite que representa la necesidad de adecuar la regulación de los tributos a las exigencias de justicia material recogidas en el art. 1 de dicho precepto . En segundo lugar están las limitaciones de carácter formal , entre las cuales hay que citar las derivadas del principio de legalizada o de reserva de ley : el poder tributario del Estado debe ejercerse a través del Parlamento , como dice el art. 31.3. e la CE. A dicho límite básico hay que añadir los derivados de otros preceptos constitucionales que condicionan el ejercicio de la potestad legislativa ene este ámbito. Citemos la inadmisibilidad de iniciativa legislativa popular en relación a los tributos y las restricciones a las modificaciones tributarias mediante la ley de Presupuestos.

El Poder Tributario de las Comunidades Autónomas.

“Las Comunidades Autónomas y las corporaciones locales podrán establecer y exigir tributos de acuerdo con la Constitución y las leyes” dice el apartado 2 del art. 133 CE. Más adelante , el propio texto constitucional reconoce a las Comunidades Autónomas autonomía financiera y más concretamente , capacidad para establecer tributos propios (art. 157. 1b) y recargos sobre impuestos estatales (art. 157 1.a).

De entrada hay que decir que la alusión a la Constitución tiene un carácter pleonástico . Todos los poderes públicos , sea cual sea su titular y la dirección en que se ejerzan, han de hacerlo sometidos a la Constitución. Se trata de saber cuáles son los límites que, además de los ya examinados del art. 31 (que se aplican también para las Comunidades Autónomas), condicionan el poder tributario autonómico. Una primera limitación adicional parece ser la del sometimiento a las leyes, de que hable el art. 133.2 de la C.E. ¿Puede entenderse que las Comunidades Autónomas no pueden ejercer su poder tributario sino en el marco de una habilitación derivada de ley estatal ?. La respuesta nos la da la propia CE , en su art. 157.3 al decir que “mediante ley orgánica podrá regularse el ejercicio de las competencias financieras enumeradas el precedente apartado 1 “; entre estas competencias financieras está la de establecer tributos . El texto constitucional emplea el término podrá . No se trata, pues, de un requisito que la CE establezca , sino simplemente de una posibilidad , sobre cuya oportunidad corresponde juzgar a las Cortes Generales.

Estas aprobaron en 1980 la Ley Orgánica de 22 septiembre de Financiación de las Comunidades Autónomas (LOFCA) , donde se recogen las limitaciones a la creación de tributos autonómicos y que en su gran mayoría ya se encontraban registrados en la C.E.:

En primer lugar, respetar los principios o criterios de coordinación con la Hacienda estatal y de solidaridad entre todos los españoles.

En segundo lugar las limitaciones derivadas de los principio de territorialidad y de unidad del mercado interno : “Las Comunidades Autónomas no podrán en ningún caso adoptar medidas tributarias sobre bienes situados fuera de su territorio o que supongan obstáculo para la libre circulación de mercancías o servicios” Art. 157.2. C.E. Estos mismos principios son recogidos con algo más de especificación en la LOFCA. Por una parte por el art. 2.1ª), que previene que el sistema de ingresos de las CCAA “deberá establecerse de forma que no pueda implicar, en ningún caso , privilegios económicos , o sociales ni suponer la existencia de barreras fiscales en territorio español, de conformidad con el apartado 2 del art. 157 de la Constitución”. Por su lado , el art. de la LOFCA , referido a los impuestos propios de las CCAA, recuerda la vigencia de los siguientes principios :

“No podrán sujetarse elementos patrimoniales situados, rendimientos originados ni gastos realizados fuera del territorio de la respectiva comunidad autónoma.

No podrán gravarse , como tales, negocios , actos o hechos celebrados o realizados fuera del territorio de la comunidad impositoria , ni la transmisión o ejercicio de bienes , derechos u obligaciones que no hayan nacido ni hubieran de cumplirse en dicho territorio o cuyo adquiriente no resida en el mismo.

No podrán suponer obstáculo para la libre circulación de personas, mercancías , servicios y capitales , ni afectar de manera efectiva a la residencia de las personas o de la ubicación de empresa y capitales dentro del territorio español , ni comportar cargas trasladables a otras Comunidades.”

Por último - y esto si es algo añadido específicamente por la LOFCA- está la prohibición de doble imposición , conectada con el que podríamos llamar principio de preferencia de la Hacienda estatal en la definición de hechos imponibles. Dice el art. 6 de la LOFCA :”Los tributos que establezcan las Comunidades Autónomas no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por el Estado”. Por el contrario, éste si que puede reclamar para sí el derecho a establecer tributos sobre hechos imponibles previamente ocupados por las Comunidades Autónomas , aunque en este caso deberá compensar a dichas Comunidades.

En sentido opuesto la LOFCA contempla la posibilidad de que as Comunidades Autónomas establezcan tributos sobre materias reservadas a las corporaciones locales por la legislación de régimen local , pero sólo en los términos en que sean autorizadas por dicha legislación y con la adecuada compensación económica,

Finalmente las Comunidades podrán establecer recargos sobre tributos del Estado y , además beneficiarse de la cesión de tributos por aporte del mismo Estado. Es obvio que el poder tributario , en el sentido de creación de tributos , se ejerce sólo respecto de los tributos propios, y en menor medida , respecto de los recargos, supuesto en el que la potestad de la Comunidad se limita a su establecimiento pero sin afectar a la estructura del tributo sobre el que se aplica el recargo. En el caso de los tributos cedidos el poder tributario se mantiene en las manos del Estado, aunque la Comunidad Autónoma , aparte de ser la beneficiaria del rendimiento de dichos tributos , ejerza , por delegación de la Hacienda estatal , las competencias de gestión.

El poder tributario del País Vasco y Navarra.

Tradicionalmente las Diputaciones forales habían disfrutado de la facultad de regulas su Hacienda de manera autónoma, de acuerdo con unos principios pactados o concertados con el Estado. Concierto o convenio que se extendía también a la fijación del cupo o contribución de los territorios forales a las cargas generales del Estado. Este régimen foral fue reconocido por la CE , que en su Disposición Adicional Primera establece que la Constitución ampara y respeta los derechos históricos de los territorios forales”, añadiendo que “La actualización general de dicho régimen se llevará a cabo , en su caso, en el marco de la Constitución y d ellos Estatutos de Autonomía”. De acuerdo con esto , el Estatuto de Autonomía del País Vasco dispuso que las relaciones de orden tributario entre el Estado y el País Vasco se regularían mediante el sistema foral tradicional del Concierto Económico, plasmado en la ley del Concierto de 13 de mayo de 1981. En función de este régimen los tributos que se aplican en el País Vasco se dividen en concertados , es decir, gestionados y recaudados por las Diputaciones forales , y estatales , gestionados y recaudamos por las Delegaciones de la Hacienda central. Otro elemento esencial de Concierto es el cupo o suma con que, a partir de la recaudación por tributos concertados, contribuye la Hacienda Vasca al sostenimiento de los gastos generales del Estado. Dicho cupo es fijado por ley.

Similares criterios rigen la Hacienda foral Navarra, de acuerdo con lo dispuesto en la Ley Orgánica de Reintegración y Amejoramiento del Régimen Foral y de su desarrollo mediante la Ley 28/1990 de 26 de diciembre ,por la que se aprueba el Convenio Económico.

El Poder tributario de las Corporaciones Locales.

La potestad de establecer tributos por parte de las corporaciones locales constituye una manifestación de su autonomía financiera , reconocida por el art. 142 CE, que alude de manera expresa a los tributos propios de las Hacienda locales. Estas pueden establecer y exigir tributos de acuerdo con la Constitución y las leyes , según le art. 133.2. CE , que equipara en su redacción a Comunidades Autónomas y corporaciones locales. Existe sin embargo una fundamental diferencia entre unas y otras . Mientras que las Comunidades Autónomas disfrutan de potestad legislativa , Ayuntamiento y Diputaciones carecen de ella. En consecuencia por exigencia del principio de legalidad , estas pueden establecer tributos o decidir la regulación de sus elementos esenciales solo si cuentan para ello con habilitación explícita de una ley. De acuerdo con este esquema de funcionamiento , la Ley DE Regulación de las Hacienda Locales ha diseñado el sistema de ingresos de Ayuntamientos y Diputaciones ., incluyendo junto a otros medios de financiación , los tributos propios , así como recargos sobre tributos autonómicos o de otros entes locales. Establece la disciplina sustantiva de los mismos , de manera que la potestad tributaria de las corporaciones locales acerca de los impuestos propios , consiste en la facultad de decidir sobre su establecimiento o aplicación en concreto , excepto en determinado casos en que la imposición es obligatoria , así como en la determinación del tipo o cuantía , dentro de los márgenes fijados en la propia LRHL. Asimismo la LRHL establece entre sus principios generales unas limitaciones : criterios e territorialidad y de neutralidad o de no obstáculo a la circulación de personas, bienes , servicios o capitales.

En el País Vasco y Navarra los tributos locales se establecen y aplican salvaguardando las especialidades de los respectivos regímenes forales.

Varia

Competencia tributaria de las entidades corporativas e institucionales

El Estado, entendiendo esta expresión en su sentido más amplio, engloba en sí , la totalidad de entes públicos reconocidos por el ordenamiento. Entre ellos pueden distinguirse dos esferas claramente diferenciadas : los entes públicos territoriales y los entes públicos institucionales.

Se encuadran en la primera de estas dos categorías al Estado, entendido ahora , en el sentido más estricto de esta expresión , como ente público diferenciado, dotado de personalidad jurídica distinta a la de los demás entes públicos , las Comunidades Autónomas y entidades locales; por otro lado tenemos los entes públicos institucionales , que a su vez pueden ser de tipo corporativo (Comunidades de Regantes, Cámaras , Colegios profesionales, etc.) y de carácter fundacional (Organismos Autónomos). La Constitución nada dice acerca del poder financiero de estos entes y, ya a nivel de ley ordinaria , el art. 5º LGT , establece que las provincias y los municipios podrán establecer y exigir tributos dentro de los límites fijados por las leyes. Las demás Corporaciones y Entidades de Derecho público no podrán establecerlas , pero sí exigirlos cuando la ley lo determine. Las demás Corporaciones y Entidades de Derecho público no podrán establecerlos , pero sí exigirlos cuando la Ley lo determine. La LGT se muestra así en este caso, plenamente conforme al texto constitucional . Las “Corporaciones y demás entidades de derecho público” no pueden establecer tributos . La Constitución señala claramente (art. 133.1. y 2) que sólo el Estado , las Comunidades Autónomas y las Corporaciones Locales pueden hacerlo. Las demás corporaciones y entidades de Derecho Público no pueden establecer tributos. Sólo pueden exigirlos cuando la ley así lo determine , en los casos y en las formas por ella establecidos; sin embargo este esquema no se cumple con absoluto rigor en el ordenamiento vigente. Así sucede con los entes públicos que integran nuestra administración institucional de base corporativa (Colegios Profesionales, Cámaras de Comercio…) pueden establecer cuotas y otros ingresos cuyo carácter tributario se reconoce hoy por la mayoría de la doctrina. Y esta posibilidad viene , en determinados casos , atribuida a estas Corporaciones por normas de carácter reglamentario, lo que es contrario a las normas que en nuestra Constitución consagran el principio de legalidad.

Potestades Normativas de la Administración.

Las Administraciones Públicas no tienen sólo el derecho a exigir tributos , inspeccionar , pedir colaboración, sino que tienen también el derecho de hacerlo, es decir , que una Administración Pública tiene el Derecho y el deber de cumplir las normas , entendido como la obligación de cumplir y hacer cumplir la Ley. Es decir, se rigen estrictamente por aquello que determine la Ley, Los derechos y deberes de la administración se denomina potestades administrativas, en derecho tributario potestades tributarias. Las potestades tributarias están encaminadas a permitir una eficaz gestión por parte de la administración del sistema tributario. Tiende a poner en práctica el deber de contribuir que corresponde a los ciudadanos. Algunas potestades administrativas en materia tributaria :

Recaudar tributos,

Regular reglamentariamente los tributos,

Inspeccionar el cumplimiento de las obligaciones tributarias,

Recaudar coactivamente por la vía de apremio las deudas tributarias,

Solicitar la colaboración de los ciudadanos en la recaudación tributaria.